關(guān)于征求《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第6號（征求意見稿）》意見的函

財會便(2013)59號

各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團財務(wù)局，財政部駐各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政監(jiān)察專員辦事處，國務(wù)院有關(guān)部委，各有關(guān)單位：

為了深入貫徹實施企業(yè)會計準(zhǔn)則，解決會計準(zhǔn)則執(zhí)行中的問題，實現(xiàn)會計準(zhǔn)則的持續(xù)趨同與等效，我們起草了《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第6號（征求意見稿）》。請各地組織征求本地區(qū)上市公司、國有及其他企業(yè)、會計師事務(wù)所等有關(guān)單位的意見，并于2013年9月30日前反饋我部會計司。同時，歡迎有關(guān)方面提出寶貴意見！

聯(lián)系人：財政部會計司制度二處 王虹

通訊地址：北京市西城區(qū)三里河南三巷3號，100820

聯(lián)系電話：010-68552527

傳 真：010-68552527

郵箱：wanghong@mof.gov.cn

附件：企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第6號（征求意見稿）

財政部會計司

2013年9月6日

附件：

企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第6號（征求意見稿）

一、投資企業(yè)對被投資單位的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)享有的被投資單位除凈損益、其他綜合收益、利潤分配之外的其他凈資產(chǎn)變動，應(yīng)如何進行會計處理？

答：投資企業(yè)對被投資單位的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，投資企業(yè)應(yīng)享有的被投資單位除凈損益、其他綜合收益、利潤分配之外的其他凈資產(chǎn)變動，例如被投資單位確認的資本（股本）溢價、股東的資本性投入等，應(yīng)確認為所有者權(quán)益（資本公積）。投資企業(yè)因處置等原因?qū)τ嘘P(guān)股權(quán)投資終止采用權(quán)益法核算時，應(yīng)當(dāng)將與剩余股權(quán)投資相關(guān)的這部分權(quán)益轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

二、應(yīng)當(dāng)如何正確理解和處理固定資產(chǎn)的棄置費用？

答：根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南的規(guī)定，棄置費用通常是指根據(jù)企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出，是企業(yè)在購置固定資產(chǎn)時或者在特定期間內(nèi)出于生產(chǎn)存貨以外的其他目的而使用有關(guān)固定資產(chǎn)時所產(chǎn)生的拆卸、搬運和場地清理義務(wù)等支出。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計算確定應(yīng)計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計負債。油氣資產(chǎn)的棄置費用，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第27號——石油天然氣開采》的規(guī)定處理。

企業(yè)在特定期間內(nèi)由于使用有關(guān)固定資產(chǎn)生產(chǎn)存貨而發(fā)生類似支出的，不屬于本解釋所稱棄置費用，應(yīng)當(dāng)計入生產(chǎn)當(dāng)期的生產(chǎn)成本或期間費用。

三、企業(yè)按照國家規(guī)定提取的維簡費，應(yīng)當(dāng)如何進行會計處理？

答：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定提取和使用維簡費。國家有關(guān)規(guī)定明確維簡費屬于相關(guān)固定資產(chǎn)折舊的，企業(yè)在計提維簡費時，應(yīng)當(dāng)按照實際提取的金額計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》計算相關(guān)的固定資產(chǎn)折舊并計入累計折舊科目，差額計入專項儲備科目并比照安全生產(chǎn)費進行后續(xù)處理。國家有關(guān)規(guī)定未明確維簡費屬于固定資產(chǎn)折舊的，應(yīng)當(dāng)比照安全生產(chǎn)費進行會計處理。

四、企業(yè)在銷售業(yè)務(wù)中與供應(yīng)商之間存在著代理安排的，如電子商務(wù)、百貨零售、運輸裝卸業(yè)、外貿(mào)業(yè)務(wù)等，在判斷有關(guān)交易是否屬于銷售業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)如何正確做出判斷？

答：企業(yè)在區(qū)分有關(guān)交易屬于銷售業(yè)務(wù)還是代理業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)充分考慮該企業(yè)與供應(yīng)商之間的交易是否為獨立于企業(yè)與客戶之間的交易的另一項交易，該企業(yè)是否承擔(dān)了所交易的商品或服務(wù)所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬，恰當(dāng)判斷企業(yè)在交易中為銷售主體還是代理人。企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下情況，判斷在有關(guān)交易中屬于銷售主體的，根據(jù)銷售對價的總額確認收入。

（1）根據(jù)有關(guān)合同條款，企業(yè)是首要的義務(wù)人，負有向客戶銷售商品或提供服務(wù)的首要責(zé)任，包括確保所銷售的商品或提供的服務(wù)可以被客戶接受；

（2）企業(yè)在交易過程中承擔(dān)了所交易的商品或服務(wù)所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬，例如標(biāo)的商品或服務(wù)的價格變動風(fēng)險、滯銷積壓風(fēng)險等；

（3）企業(yè)能夠有權(quán)自主決定所交易的商品和服務(wù)的價格、能夠改變所提供的商品和服務(wù)，或者自行提供其中的部分服務(wù)；

（4）企業(yè)有權(quán)自主選擇供應(yīng)商及客戶以履行合同；

（5）企業(yè)承擔(dān)了與產(chǎn)品銷售和服務(wù)有關(guān)的主要信用風(fēng)險。

五、根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》，在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價值計量。在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，合并方在編制財務(wù)報表時，應(yīng)如何確定被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值？

答：同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。從最終控制方的角度看，其在合并前后實際控制的經(jīng)濟資源并沒有發(fā)生變化，有關(guān)交易事項不應(yīng)視為購買。合并方在編制財務(wù)報表時，應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，應(yīng)以被合并方的資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)（包括商譽）在最終控制方財務(wù)報表中的賬面價值為基礎(chǔ)進行相關(guān)會計處理。合并方的財務(wù)報表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應(yīng)不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時間。

六、合并方通過多次交易分步取得同一控制下被投資單位的股權(quán)，最終形成企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)如何進行會計處理？

答：合并方應(yīng)當(dāng)根據(jù)《財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第5號的通知》（財會〔2012〕19號）關(guān)于“一攬子交易”的判斷標(biāo)準(zhǔn)，判斷多次交易是否屬于“一攬子交易”。屬于一攬子交易的，合并方應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》的有關(guān)規(guī)定進行會計處理。不屬于“一攬子交易”的，應(yīng)當(dāng)視同各項有關(guān)交易在發(fā)生即比照上述規(guī)定處理進行調(diào)整：

（一）確定同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本。在合并日，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》有關(guān)規(guī)定確定長期股權(quán)投資的初始投資成本；同時，對合并前取得的長期股權(quán)投資視同取得時即按照同一控制下企業(yè)合并的原則處理進行調(diào)整，合并日長期股權(quán)投資初始投資成本與達到合并前的長期股權(quán)投資賬面價值（經(jīng)調(diào)整）加上合并日取得進一步股份新支付對價的賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。

（二）編制合并財務(wù)報表。合并方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》的規(guī)定編制合并財務(wù)報表。合并方在達到合并之前持有的股權(quán)投資，在取得之日與合并日之間已確認有關(guān)損益或其他綜合收益的，應(yīng)予以沖回。

七、本解釋除有特別注明應(yīng)予追溯調(diào)整的以外，其他問題自XX年X月X日起施行。